Порядок учета НДС при экспорте товаров (нюансы)

| Рубрика: НДС

Учет НДС при экспорте одна из наиболее сложных областей учета налогов, поскольку именно она вызывает огромное количество сомнений и некоторое недопонимание у практикующих финансовых специалистов. Для устранения колебаний и неуверенности при отражении подобных операций необходимо подробнее рассмотреть существующие положения законодательства.

 

Чем обусловлена потребность раздельного учета НДС при экспорте?

Имеющиеся варианты организации раздельного учета

Чем можно подтвердить ведение обособленного учета экспортного НДС?

Законодательная регламентация требований к обоснованию раздельного учета

Выводы

 

Чем обусловлена потребность раздельного учета НДС при экспорте?

При поставке продукции зарубежным партнерам компания в обязательном порядке должна организовать обособленный расчет сумм, требующих использования процента НДС, равного 0. Аналогичные шаги необходимо предпринять и в отношении налога на приобретенное сырье, а также комплектующие, запасные части и иные необходимые затраты, если они применяются в деятельности, которая также подпадает под действие нулевого процента. На это указывает позиция Минфина, изложенная в письмах от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163, от 11.04.2012 № 03-07-08/101, от 07.02.2012 № 03-07-08/31, от 20.02.2012 № 03-07-08/42, от 02.02.2012 № 03-07-08/27, от 23.01.2012 № 03-07-08/11.

Основное назначение таких действий состоит в практической реализации требований к информации для получения возврата «покупного» НДС по подобным операциям, поскольку они совершенно не совпадают с применяемыми по обычным сделкам.

 

Имеющиеся варианты организации раздельного учета

Существующая законодательная база не содержит утвержденного регламента внедрения отдельного учета, в связи с чем компаниям придется самостоятельно решать, каким способом и в какой форме его вести. Однако обязательным является закрепление принятых к использованию алгоритмов в учетной политике фирмы. Данная точка зрения была неоднократно высказана чиновниками в п. 10 ст. 165 НК РФ, в письмах Минфина России от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163, от 11.04.2012 № 03-07-08/101. Кроме того, озвученную позицию подтверждает часть документов по судебным делам, а именно постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05.2012 по делу № А19-14880/2011, постановление ФАС Московского округа от 28.11.2012 по делу № А40-19807/12-107-92, постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2012 по делу № А56-27834/2011. В деловой практике было сформировано четыре варианта организации раздельных учетных процедур по НДС:

  1. Применение более подробной структуры синтетического учета, в частности открытие отдельных счетов и субсчетов. К такому подходу подталкивает контрагентов ряд судебных постановлений, где прямо признается возможность его применения, более того, подтверждаются частные методики, уже применяемые компаниями. В частности, рекомендуется к счету 19 создать отдельный субсчет 19.11 «НДС по неподтвержденному экспорту». Для возврата НДС, аккумулированного на нем, необходимо собрать весь пакет документов, в том числе и счетов-фактур.

Имеется также альтернативный способ решения задачи обособленного учета, заключающийся в следующем:

  • определяется себестоимость реализованной за рубеж продукции на основе информации об объеме продаж и уровне затрат на 1 рубль;
  • рассчитывается сумма расходов на вещественные ресурсы посредством умножения значения их доли на общую себестоимость;
  • вычисляется сумма налога, приходящаяся на полученную сумму материальных расходов.

Обоснованием для проведенных учетных процедур служат следующие документы:

  • реестры проведенных операций по реализации иностранным компаниям;
  • аналитические регистры по счетам расчетов с бюджетом (68) и покупного НДС (19) в разрезе субсчетов;
  • карточки счетов либо журналы проводок по счетам 68 и 19;
  • справки-расчеты, составляемые бухгалтером, ведущим обособленный учет;
  • ОСВ по указанным счетам.

Судебные инстанции не раз подтверждали достаточность указанного перечня. В то же время уже имеющаяся практика не может стопроцентно гарантировать компаниям отсутствие возможных исков со стороны органов ФНС. В связи с этим следует в обязательном порядке иметь доказательную базу по отстаиваемому варианту учета на случай возникновения конфликта с проверяющими органами.

  1. Основой для расчета служат фактически произведенные затраты по каждой зарубежной сделке. Размер налога к возмещению рассчитывается на основе реально проданного за границу объема продукции с учетом потребленных в процессе ее изготовления материальных ресурсов, работ и услуг.
  2. Организация обособленного учета основывается на отношении объема продукции, поставленной за рубеж, к общему объему созданной продукции. При выборе данного метода, в случае если нельзя прямо пересчитать сумму НДС по приобретенным ресурсам, использованным при проведении экспортных сделок, допускается применение косвенного расчета. В этом случае в качестве основы для вычислений используют показатель их удельного веса в течение определенного промежутка времени. Так посчитали судьи в постановлении ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203. В то же время арбитры подчеркивают, что описанный метод обязательно должен получить свое воплощение в политике учета. На это указывают постановления различных судебных органов, регулярно становящихся на сторону плательщика в отношении проведения операций обособленного накопления информации по НДС.
  3. Раздельный учет предполагается вести пропорционально отношению стоимости экспорта к общей стоимости продаж. Это отношение получается посредством деления суммы поступлений от экспортных операций на всю сумму выручки компании на территории России. Этот метод озвучен в нескольких постановлениях судей, одобряющих его и считающих вполне приемлемым. Налог, отраженный в книге покупок, разбивается при этом на две части:
  • НДС, относящийся к продажам за границу;
  • НДС, возникший по операциям на внутреннем рынке.

Подобный подход может применяться по налогу с подлежащих и не подлежащих налогообложению сделок. Так посчитали судьи в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2008 № А69-2186/08-5-Ф02-6256/08 по делу № А69-2186/08-5.

 

Чем можно подтвердить ведение обособленного учета экспортного НДС?

Четкий список бумаг, которые необходимо представить для обоснования обособленного учета, фискальным законодательством не установлен. В связи с этим компаниям предоставлено право самостоятельно решать, что будет являться доказательством корректности произведенных расчетов. Доказательную базу могут составлять:

  • Распорядительные документы о введении отдельного учета и соответствующие накопительные регистры.
  • Учетные справки, связанные с вычислением суммы налога. Подтверждение этому есть в постановлении ФАС Московского округа от 10.01.2008 № КА-А40/13822-07 по делу № А40-15201/07-107-32, постановлении ФАС Московского округа от 13.12.2005 № КА-А40/12261-05-П, постановлении ФАС Московского округа от 06.12.2005 № КА-А40/11142.
  • Документ, вводящий в действие учетную политику, утвержденный план счетов компании, ведомости по счету 19. Для подтверждения этого вывода следует ознакомиться с постановлением ФАС Московского округа от 09.01.2008 № КА-А40/13748-07 по делу № А41-К2-4864/07.
  • Распоряжение директора о начале применения раздельного учета налога (постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2006 по делу № А55-9050/2005-22).
  • Расчетные справки «покупного» НДС по сбыту товаров за границу, созданные в периоде его проведения. Так решили судьи в постановлении ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203.
  • Ведомости и разъясняющие документы по осуществлению обособленного учета НДС по общехозяйственным затратам. В качестве доказательства можно применить постановление ФАС Московского округа от 03.04.2006, 30.03.2006 № КА-А40/2399-06 по делу № А40-43375/05-107-342.
  • Книга продаж и покупок (на основе постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.02.2006 № А52-4203/2005/2, постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.09.2005 № А56-46648/04).
  • Письменная информация по оборотам на счетах. Об этом говорят несколько постановлений по различным делам, связанным с доказательством своего права на самостоятельный выбор варианта учета.
  • Стратегия в области учета и письменные вычисления, по итогам которых производятся записи в регистры налогового учета.
  • Ведомости и внутренние регламенты по ведению обособленного учета (постановления ФАС Московского округа от 11.08.2005, 08.08.2005 № КА-А40/7513-05).
  • Учетная политика (постановление ФАС Московского округа от 01.08.2005 № КА-А40/7107-05).
  • Различные бумаги, содержащие расчеты в отношении раздельного учета НДС.

 

Законодательная регламентация требований к обоснованию раздельного учета

Проанализировав положения ст. 165, 172 НК РФ, можно заключить, что четкой обязанности предоставлять подтверждающие наличие обособленного учета НДС бумаги одновременно с налоговой отчетностью у компании нет. В качестве дополнительных аргументов по данной позиции можно сослаться на решение ФАС Московского округа в постановлении от 20.07.2010 № КА-А41/7691-10 по делу № А41-20286/07. Это добавит весомости аргументам фирмы. В отношении камеральных проверок следует руководствоваться ст. 88, 93 НК РФ, где также нет указаний на необходимость подачи дополнительной документации к декларации.

Более того, в части решений четко указано, что запрос со стороны инспекторов на представление подобных бумаг не имеет под собой правовой основы. Такие выводы есть в постановлении ФАС Московского округа от 07.10.2008 № КА-А40/8592-08 по делу № А40-9998/08-151-31 и в постановлении ФАС Московского округа от 11.09.2008 № КА-А40/6520-08 по делу № А40-51243/07-112-285.

Выводы

Проанализировав положения законодательства, можно прийти к выводу, что четкого правового регулирования в области экспортного НДС не существует. В кодексе сформированы лишь базовые определения без детализированного описания механизма их применения. Компаниям предоставляется право самостоятельно решать, какими методами пользоваться в этой ситуации. Исходя из сложившейся правоприменительной практики и имеющихся судебных прецедентов, можно выработать метод решения проблемы, удовлетворяющий нормам НК РФ. При этом вопрос о необходимости накопления документов, доказывающих правомерность применяемых методик, фирме также придется решать самостоятельно.

Хотя большинство судебных постановлений склоняется к тому, что собирать доказательства компания не обязана, нужно понимать, что это не избавит от возможных вопросов и претензий со стороны инспекции. Во избежание излишних разбирательств и возможных рисков на основе сложившейся практики можно выработать список документов, которые будет подбирать или создавать компания для подтверждения достоверности своих расчетов экспортного НДС. В любом случае компании необходимо издать приказ о введении обособленного учета НДС и закрепить созданную методическую базу в учетной политике. Это поможет значительно снизить уровень потенциальных налоговых рисков и будет служить хорошим аргументом в ходе возможных судебных разбирательств.

Соблюдение указанных предосторожностей будет способствовать уменьшению вероятности претензий налоговиков и применения ими штрафных санкций и, кроме того, поможет упорядочить и сделать более прозрачным расчет налога.

Несмотря на отсутствие общей концепции ведения обособленного накопления данных по НДС, фирма может выбрать какую-то методику, уже фигурировавшую в судебном постановлении, увеличив таким образом шансы доказать в случае споров свою правоту. В любом случае без проведения указанных процедур компании не удастся реализовать свое право на возмещение НДС по экспортным операциям.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *